未完工项目预售收入可否扣除期间费用和相关税金的探讨

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　　2008年4月，国税函[2008]299号文下发，其中第一条规定，房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再进行调整。此条把国税发[2006]31号文中的预计毛利额改成了预计利润额，比例15%（地级市）没有变，也没有说明允许不允许扣除期间费用和相关税金。

　　文件在执行中争论比较大，一种看法认为，既然预计毛利额改成了预计利润额，从字面上理解不允许扣除期间费用和相关税金，持此种看法的基本上全是税务人员；另外一种看法认为，虽然预计毛利额改成了预计利润额，但文件并没有说明不允许扣除期间费用和相关税金，而且比例15%（地级市）也没有变，既然没有说明不允许扣除期间费用和相关税金，那就可以理解为可以扣除期间费用和相关税金，持此种看法的是企业和部分税务人员。笔者赞同后一种观点，依据和理由如下：

　　一是允许扣除期间费用和相关税金符合有关法律规定。

　　新企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。本条并没有附加“除国务院财政、税务主管部门另有规定外”等字眼，也就说明凡是企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出都可以扣除，而国税函[2008]299号文如果规定不允许扣除期间费用和相关税金，那就不符合企业所得税法的规定，是违法的。反之，如果国税函[2008]299号文合法，那么期间费用和相关税金就应该允许扣除。在具体执行中不让扣除期间费用和相关税金，如果纳税人对税务机关的复议不服、上诉到法院打官司，税务机关将必败无疑。

　　二是同有关文件相抵触。

　　国税函[2008]299号文下发时并没有说明要废止国税发[2006]31号文，说明国税发[2006]31号文还有效，而国税发[2006]31号文明确规定预售收入是可以扣除期间费用和相关税金的，国税函[2008]299号文虽然把国税发[2006]31号文中的预计毛利额改成了预计利润额，但相关的比例并没有变，同时也没有明确说明不允许扣除期间费用，仅靠字面上的理解就不让扣除期间费用和相关税金，显然是没有说服力的。

　　三是解决如何进行预缴纳税申报问题是国税函[2008]299号文制定的主要原因。

　　从2008年1月1日起，企业所得税季（或月）度申报开始使用新的申报表即企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类），该表与以前使用的申报表相比变化很大：第2行为“营业收入”、第3行为“营业成本”、第4行为“利润总额”、第5行为“税率”、第6行为“应纳所得税额”，非常简单，房地产开发企业未完工开发产品取得预售收入如何在纳税申报表上填写、如何申报不要说纳税人，就是税收管理员也不太清楚。

　　国税函[2008]299号文第一条把国税发[2006]31号文中的预计毛利额改成了预计利润额，与申报表第4行中的“利润总额”相符，同时，国税函[2008]299号文第三条明确说明预计利润额填报在申报表中的第4行“利润总额”内，从某种程度上看，国税函[2008]299号文主要是为解决如何进行纳税申报问题而制定的。

　　四是可以避免执法风险。

　　对有些不明确、争论比较大的规定，在没有得到有关权威部门的明确答复的情况下，应该以执行旧规定为宜，这样比较稳妥。

　　五是世界和中国经济大环境的影响。

　　目前，全球经济正遭受金融危机的影响，经济发展受到了严重影响，中国也不例外。就房地产行业而言，国家正陆续出台相关优惠政策，部分地方政府也陆续出台了“救市”方案，在目前的形势下，再严格执行国税函[2008]299号文，即不利于房地产行业的发展，也会造成吃“探头粮”的结果，大量的期间费用和相关税金要在年度企业所得税汇算清缴时才能扣除，必将影响2009年企业所得税税收收入。

　　最后建议上级有关部门在制定政策时，对什么可以做、什么不可以做等有关问题应该明确说明，因为人各有异，对问题的看法也不一致，如果不明确加以说明，而以个人的理解为准，就会引起不必要和没有意义的争论，也可能会造成政策执行上的不统一。